关于就国际会计准则理事会讨论稿《采掘活动》征求意见的函

财会便[2010]16号

颁布时间：2010-4-13发文单位：财政部会计司

各有关单位：

　　2010年4月6日，国际会计准则理事会（IASB）发布了讨论稿《采掘活动》向全球征求意见。该讨论稿是国际会计准则理事会采掘业研究组的研究成果，规范的采掘活动包括开发矿产和石油天然气的上游活动。鉴于该讨论稿有可能在未来3年内成为正式的国际准则，从而对我国海外上市公司产生影响。随着我国企业会计准则与国际财务报告准则的持续趋同，讨论稿对我国企业会计准则体系也有一定借鉴意义。

　　为深入参与国际财务报告准则的制定，推动我国会计准则持续国际趋同，请你单位对讨论稿所列问题提出意见，并于2010年6月30日前将书面意见反馈至我司。我司将在整理、汇总和分析各方意见后，代表财政部向IASB反馈中国的意见，贵公司亦可在7月30日直接反馈IASB.

　　讨论稿的英文全文和中文节译稿可在财政部会计准则委员会（www.casc.gov.cn）或者财政部网站（www.mof.gov.cn/kjs“工作通知”栏目）下载。中文节译稿仅供参考，与英文不一致处请以原文为准。反馈意见不限于文中所提问题，并请注意结合我国具体情况，最好能有案例支持。

　　感谢贵单位对国际财务报告准则反馈意见工作的支持！

　　联系人：财政部会计司准则一处 冷冰 赵金光

　　电话： 010-********；010-********

　　地址：北京市西城区三里河南三巷3号财政部会计司，100820

　　传真： 010-********

　　电子邮箱：lengbing@mof.gov.cn， zhaojinguang@mof.gov.cn

财政部会计司

二〇一〇年四月十三日

　　附件下载：

　　附件1-关于讨论稿的说明

　　附件2-国际会计准则理事会讨论稿《采掘活动》（英文）

　　附件3-国际会计准则理事会讨论稿《采掘活动》节译

　　附件1-关于讨论稿的说明

对IASB讨论稿《采掘活动》的说明

　　2010年4月6日，国际会计准则理事会（IASB）发布了《讨论稿：采掘活动》公开征求意见，截止期为今年7月30日。相关情况如下：

　　一、背景

　　1998年，国际会计准则理事会（IASB）的前身国际会计准则委员会（IASC）成立了负责协调采掘业会计和财务报告事宜的指导委员会。该指导委员会于2000年11月发布了工作议题报告《采掘业》，共收到52份反馈意见。

　　2001年7月，理事会宣布将适时重启采掘业研究项目。为保证服务于欧盟、澳大利亚等国家和地区自2005年起采用国际准则的“国际财务报告准则2004平台”的按时完成，理事会于2002年9月做出决定，承认无法在“2004平台”中包含一项适用于采掘业活动会计的综合性项目，但有必要为这些相关报告主体提供勘探和评价支出的处理原则。因此，《国际财务报告准则第6号——勘探和评价资产》（IFRS 6）于2004年12月发布，成为整个采掘业项目的中期成果和“2004平台”的组成部分（IFRS 6中的术语“矿产”在当时泛指矿产和石油天然气，与讨论稿中的术语含义不同）。

　　经过与澳大利亚、南非等国家会计准则制定机构的磋商，理事会于2004年4月成立了一个新的研究项目“采掘业”。该研究项目组的工作人员来自澳大利亚、加拿大、挪威、南非等4个采掘业占国民经济比重较大的国家，并未包含理事会工作人员（该研究项目组澳大利亚工作人员Glenn Brady后成为理事会工作人员）。同时，理事会成立了采掘业研究项目咨询专家组，广泛包含了来自矿产资源和油气行业企业、相关会计师事务所、专业组织和使用者的代表，尤其包含了矿产储量国际报告标准委员会（CRIRSCO）和美国石油工程师学会油气储量委员会（SPE OGRC）这两大矿物储量评估标准制定机构的专家。中国石油天然气集团公司总会计师王国樑（时任中国石油天然气股份有限公司财务总监）是咨询专家组的成员之一，参与了研究工作组的工作。研究工作组在2009年8月11日发布了研究报告《采掘业》，作为其工作的阶段性总结。

　　这份讨论稿以研究工作组在2009年8月发布研究报告为基础，由理事会在4月1日讨论决定发布征求意见。理事会将根据反馈意见，在今年下半年讨论确定2011年后工作议程时，决定是否将采掘业会计准则列入其工作议程。如果获得批准，理事会将成立采掘业项目组并用至少1年半时间起草征求意见稿并征求意见，然后再用1年时间完成最终准则并发布。

　　二、内容概述

　　讨论稿分析了制定一份综合性采掘业会计准则所涉及的关键技术问题，主要包括：

　　1.采掘活动的范围

　　讨论稿建议将采掘业准则中的采掘活动范围定义为开发矿产和石油天然气的上游活动，具体包括矿产和油气的勘探、评价、开发和生产。总体而言，采掘活动的4个阶段与目前IFRS 6中的相关定义基本一致，所涵盖的采掘对象的种类得到进一步明确。例如，地热开采、海水矿物提炼都被排除在采掘活动之外。

　　2.矿产、油气储量和资源的定义

　　讨论稿建议，采用矿产储量国际报告标准委员会（CRIRSCO）对矿产储量和资源的定义，采用美国石油工程师学会油气储量委员会（SPE OGRC）对油气储量和资源的定义。

　　3.方法

　　讨论稿建议对矿产和油气使用统一的处理和披露方法。

　　4.矿产和油气资产的确认模式

　　讨论稿建议，应以相关法定权利的取得作为确认“矿产或油气资产”的基础。取得相关法律权利时确认矿产或油气资产，后续的勘探和评价活动作为该法定权利的增加。讨论稿还建议，以地质界限为基础考虑其他因素来认定矿产或油气资产的会计处理单元。

　　5.矿产和油气资产的计量模式

　　讨论稿认为，对于矿产和油气资产的计量，历史成本和现行成本（包含公允价值）都具有各自的相关性，但也都不足以为经济决策提供足够支持，因此建议以历史成本为基础进行计量，但同时披露现行成本。

　　6.勘探资产的减值测试

　　讨论稿认为，勘探资产不应按照《国际会计准则第36号——资产减值》进行减值测试。相反，只要有证据表明一项勘探资产的账面金额不能全部收回时，这些资产就应当进行减值测试；在报告日如果没有获得做出评估所需的证据或证据不具有说服力，就不需要对资产进行减值测试。

　　7.矿产和油气资产的披露目标

　　讨论稿建议，采掘活动的披露目标是让财务报告使用者有能力评价以下内容：

　　（1）可归属于报告主体的矿产或油气资产的价值；

　　（2）这些资产对当期绩效的贡献；以及

　　（3）这些资产的风险和不确定性的类型及程度。

　　8.“付款公布”披露

　　“付款公布”组织（PWYP）是一个监督资源开采企业向资源所在国政府支付活动的国际性非政府组织。该机构一直呼吁提供此方面信息披露的透明度，以减少腐败和不公平竞争，并曾在分部、财务报表列报等国际准则的制定和修订过程中向理事会施加压力，要求在国际准则中强制采用其倡导的披露规定。讨论稿承认，PWYP的规定对投资者的经济决策可能有帮助，但其中某些规定披露信息对一些采掘业企业来说难以取得。因此，讨论稿询问意见反馈者是否支持在采掘业准则中规定PWYP的强制披露，但只要求在符合成本效益原则的基础上执行。

　　附件2-国际会计准则理事会讨论稿《采掘活动》（英文）.PDF

　　附件3-国际会计准则理事会讨论稿《采掘活动》节译

　国际会计准则理事会讨论稿《采掘活动》节译

　　前言

　　1.从事矿产或油气采掘活动的主体是国际资本市场的重要部分。但是，某些采掘活动以及与这些活动相关的资产或支出没有完全包括在IFRSs之中。IFRSs的范围排除了适用于这些活动的某些部分，最明显的是《国际会计准则第16号——不动产、厂场和设备》和《国际会计准则第38号——无形资产》。此外，尽管《国际财务报告准则第6号——矿产资源的勘探和评价》（IFRS6）对勘探和评价支出规定了会计处理，但是，作为临时办法，IFRS 6允许（附带某些限制）采用IFRSs的主体对这些支出继续适用现有的会计政策。由于缺乏综合性国际财务报告准则，导致了采掘活动国际财务报告的持续分歧，也引起了对部分会计实务可能不符合IASB的《编报财务报表的框架》的担心。

　　2.本讨论稿是制订一项可能的采掘业国际财务报告准则的第一步，该准则将会处理对这些问题的关注并取代IFRS 6.

　　历史

　　3.1998年，IASB的前身国际会计准则委员会（IASC）启动了一项针对采掘业主体所使用会计的项目。实施该项目的主要原因是为解决下列观点分歧：

　　（1）矿产或油气储量和资源的发现、取得和开发成本应在多大程度上资本化；

　　（2）对资本化的成本的折旧（或摊销）方法；

　　（3）除了成本因素，矿产或油气储量和资源的数量及价值将在多大程度上影响确认、计量和披露；以及

　　（4）矿产、石油和天然气储量和资源的定义与计量。

　　4.2000年11月，IASC采掘业指导委员会发布了一份议题报告《采掘业》，收到了52份反馈意见函。项目组在制定该讨论稿的过程中已经考虑了该议题报告及其反馈意见。

　　5.2001年，IASB作为IASC的继承者得以组建。2001年7月，IASB宣布，将在议程时间允许时重启该项目。2002年9月，IASB认为，为许多准备在2005年采用IFRSs的主体完成一项采掘活动会计的综合性项目，在时间上是不可行的。但是，为这些主体提供关于勘探和评价成本的处理原则是必要的。因此，IASB于2004年12月发布了IFRS 6.IASB发布IFRS 6的目标是：

　　（1）只对勘探和评价支出的会计实务进行有限的改进，没有要求进行重大修改，当IASB对从事矿产资源勘探和评价的主体所采用的会计实务进行全面审议时，这些修改可能被撤销；

　　（2）明确了确认勘探和评价资产的主体应按照《国际会计准则第36号——资产减值》对这类资产进行减值测试的情形；以及

　　（3）要求从事矿产资源勘探和评价的主体披露有关勘探和评价资产、对这些资产进行减值评估的标准以及确认的减值损失等信息。

　　6.同样在2004年，IASB还开始了一项对采掘活动会计进行全面评估的研究项目。该研究项目由来自澳大利亚、加拿大、挪威和南非等国家会计准则制定机构的工作人员所组成的项目组承担。在整个研究过程中，一个包括全世界矿产和石油天然气行业经营主体、会计师事务所、财务报告使用者和证券监管机构等成员组成的咨询小组，为项目组提供了协助。在项目的不同阶段，还咨询了其他一些行业组织，包括矿产储量国际报告标准委员会（CRIRSCO）、美国石油工程师学会油气储量委员会（SPE OGRC）、联合国化石能源和矿产资源协调特别专家组以及其他行业和投资专业人士。项目组感谢这些组织和个人对研究项目做出的贡献。

　　7.本讨论稿列示了研究项目的成果。讨论稿中的所有结论都是由项目组做出的。

　　反馈意见邀请

　　理事会对本讨论稿的所有问题诚邀反馈意见，特别是针对下面列出的问题，以及如果项目组的建议得以实施，是否会从整体上改善从事采掘业的主体的财务报告（方面的意见）。如果符合以下条件，反馈意见将是最有帮助的：

　　1、就讨论稿阐明的问题发表意见；

　　2、指明反馈意见相关的段落；

　　3、包含清晰的论据（理论阐述）；以及

　　4、描述理事会应当考虑的任何可选方法。

　　反馈意见者不需要对所有问题发表意见。同时，我们也鼓励反馈意见者就讨论稿范围内的任何额外议题发表意见。

　　委员会将会考虑所有2010年7月30日之前的书面意见。

　　问题1——采掘业的范围

　　在第一章中，项目组建议采掘业国际财务报告准则（IFRS）的范围只包括矿产、石油和天然气的上游活动。对此您是否赞同？有没有其他类似活动应当置于采掘业IFRS的范围之内？如果有，请解释哪些以及为何其他活动应当被包括在其范围之内。

　　问题2——方法

　　同样是在第一章，项目组建议，应当对采矿业和石油天然气行业的采掘活动全都采用统一的会计处理和披露模式。对此您是否赞同？如果不是，那么对于每个不同行业，哪些要求应当是不同的？您认为两个行业之间存在区别的理由是什么？

　　问题3——矿产和石油天然气储量和资源的定义

　　在第二章，项目组建议，采掘业IFRS应当采用矿产储量国际报告标准对矿产储量和资源设定的定义，和美国石油工程师学会（结合其他行业组织）对油气储量和资源设定的定义。对此您是否赞同？如果不是，IFRS应当如何定义矿产和石油天然气储量和资源？

　　问题4——矿产或石油天然气资产的确认模式——确认

　　在第三章，项目组建议，应当以法定权利比如勘探权或开采权作为确认一项“矿产或油气资产”的基础。该资产在取得相关法律权利时确认。从后续勘探和评价活动、以及为利用矿床或油气田从事的开发工作中获得的信息，作为该法定权利的增加处理。您是否赞同对矿产或油气资产确认的这种分析？如果不是，它们应当被确认为什么资产？应当在何时进行初始确认？

　　问题5——矿产或石油天然气资产的确认模式——会计处理单元的选择

　　第三章还做出说明，为一项矿产或油气资产选择会计处理单元，包括识别会计处理单元的地质界限，以及应与其他项目结合在一起并被确认为一项单独资产的项目。

　　项目组的观点是，会计处理单元的地质界限应当在持有勘探权的基础上初始界定。当勘探、评价和开发活动发生时，会计处理单元即随之逐渐缩减，直到其不超过一个单一区域，或一组相邻区域，（主体）持有的法定权利即针对这些区域，同时该区域被分别管理，并且产生大部分期望独立现金流量。

　　项目组的观点是，应用《国际会计准则第16号——不动产、厂场和设备》所包含的方法来决定应当作为一项单独资产的项目。

　　您是否赞同以此作为选择矿产或油气资产的会计处理单元的基础？如果不是，会计处理单元应当是什么？为什么？

　　问题6——矿产、石油和天然气资产的计量模式

　　第四章确认将现值（如公允价值）和历史成本作为矿产、石油和天然气资产的潜在计量基础。研究发现，使用者普遍认为以历史成本或现值计量这些资产仅能提供有限的相关信息。项目组的观点是，这些资产应以历史成本计量，但应提供主体的矿产和油气资产的详细披露，以增强财务报表的相关性（详见第五、六章）。

　　在您看来，对于矿产、石油和天然气资产，应当采用的计量基础是什么？为什么？您的意见可以包括讨论稿中未考虑的计量基础。请在您的回复中解释该计量基础是如何满足有用的财务信息的质量特征的。

　　问题7——勘探资产的减值测试

　　第四章还考虑了勘探资产减值测试的多种选择。项目组的观点是，勘探资产不应按照《国际会计准则第36号——减值准备》进行减值测试。但项目组建议，在管理层有足够的信息作出决定的情况下，勘探资产应减记至其可回收金额。因为当其勘探和评价在持续进行时，这些信息对于大多数勘探资产都是不太可能获得的，项目组建议，对于那些勘探资产，管理层应：

　　（1）只有当根据管理层的判断，账面金额很可能无法完全收回时，才冲减勘探资产；

　　（2）采用单独的一套指标来评估是否勘探资产能够继续确认为资产。

　　您是否赞同项目组关于减值的建议？如果不是，您认为对勘探资产应采用哪种减值测试方式？

　　问题8——披露目标

　　在第五章，项目组建议采掘业的披露目标是能够使财务报告使用者评估：

　　（1）可归属于主体矿产或油气资产的价值；

　　（2）这些资产对当期财务业绩的贡献；以及

　　（3）与这些资产相关的风险和不确定性的性质和程度。

　　您是否赞同这些披露目标？如果不是，采掘业IFRS的披露目标应当是什么？为什么？

　　问题9——符合披露目标的披露类型

　　在第五章，项目组还建议，应披露信息的类型包括：

　　（1）已探明储量和已探明的可能附加储量，同时披露按照商品和原料地质区域单独列报的储量；

　　（2）估计储量所使用的主要假设，以及敏感性分析；

　　（3）逐年对储量估计变动所做的调整；

　　（4）逐年披露的储量所对应的现值计量，以及现值计量变动的调整；

　　（5）按商品单独确认的生产收入；以及

　　（6）单独确认的当期和超过特定期限的时间序列（如五年）的勘探、开发和生产现金流量。

　　这些信息的披露对于使用者是否具有相关性和充分性？还有哪些其他类型的信息应当披露？应当要求这些信息作为一套完整财务报表的一部分加以披露吗？

　　问题10——“付款公布”的披露建议

　　第六章讨论了非政府组织“付款公布”组织（PWYP）提出的披露建议。项目组通过研究认为，披露向政府的付款提供了对于出资者做出投资和借款决策有用的信息。项目组还认为，对于某些主体，依赖于付款类型和主体的内部信息系统来提供某些类型的对政府付款的信息，可能会很困难（而且成本很高）。

　　在您看来，在财务报表附注中要求以逐个国家为基础披露主体向政府的付款，从成本效益立场看是正当的吗？在您的回复中，请确认以逐个国家为基础披露向政府付款的相关收益与成本。

关于就国际会计准则理事会讨论稿《采掘活动》征求意见的函