2017年10月注册会计师《会计》冲刺考点：外币交易的会计处理

2017年注册会计师考试在10月14-15号，离考试还有一个月时间，在最后这几天里，考生要好好备考，争取一次性通过考试！小编整理了一些注册会计考试的相关资料，希望对备考生有所帮助！最后祝愿所有考生都能顺利通过考试！

外币交易的会计处理

　　一、外币交易的核算程序

　　(一)外币交易的概念

　　外币交易，是指企业发生的以外币计价或者结算的交易，包括买入或者卖出以外币计价的商品或者劳务、借入或者借出外币资金和其他以外币计价或者结算的交易。

　　(二)外币核算的基本程序

　　企业发生外币交易时，其会计核算的基本程序为：

　　1.将外币金额采用交易发生日的即期汇率或即期汇率近似的汇率折算为记账本位币金额。

　　2.期末，将所有外币货币性项目的外币余额，按照期末即期汇率折算为记账本位币金额，并与原记账本位币金额相比较，其差额确认为汇兑差额。

　　3.结算外币货币性项目时，将其外币计算金额按照当日即期汇率折算为记账本位币金额，并与原记账本位币金额相比较，其差额记入“财务费用——汇兑差额”科目。

　　二、即期汇率和即期汇率的近似汇率

　　即期汇率，通常是指中国人民银行公布的当日人民币外汇牌价的中间价。企业发生的外币兑换业务或涉及外币兑换的交易事项，应当按照交易实际采用的汇率(即银行买入价或卖出价)折算。

　　外币 人民币

　　买入价 卖出价

　　US$100 640 650

　　中间价 $1=￥6.45(即期汇率)

　　即期汇率的近似汇率，是指按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率，通常是指当期平均汇率或加权平均汇率等。

　　企业通常应当采用即期汇率进行折算。汇率变动不大的，也可以采用即期汇率的近似汇率进行折算。

　　三、外币交易的会计处理

　　(一)初始确认

　　外币交易应当在初始确认时，采用交易发生日的即期汇率将外币金额折算为记账本位币金额;也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。

　　企业收到投资者以外币投入的资本，应当采用交易发生日即期汇率折算，不得采用合同约定汇率和即期汇率的近似汇率折算，外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额之间不产生外币资本折算差额。

　　教材【例20-3】甲股份有限公司属于增值税一般纳税企业，选择确定的记账本位币为人民币，其外币交易采用交易日即期汇率折算。20×7年3月12日，从美国乙公司购入某种工业原料500吨，每吨价格为4 000美元，当日的即期汇率为1美元=7.6元人民币，进口关税为1 520 000元人民币，支付进口增值税2 842 400元人民币，货款尚未支付，进口关税及增值税由银行存款支付。有关会计分录如下：

　　借：原材料　　　　　　　(500×4 000×7.6+1 520 000)16 720 000

　　应交税费——应交增值税(进项税额)　　　　　 　 2 842 400

　　贷：应付账款——乙公司(美元) (500×4 000×7.6)15 200 000

　　银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 4 362 400

　　三、外币交易的会计处理

　　(二)期末调整或结算

　　外币交易期末调整如下图所示：

　　1.货币性项目

　　货币性项目，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额的货币收取的资产或者偿付的负债。例如，库存现金、银行存款、应收账款、其他应收款、长期应收款、短期借款、应付账款、其他应付款、长期借款、应付债券、长期应付款等。

　　期末或结算货币性项目时，采用资产负债表日即期汇率折算。因资产负债表日即期汇率与初始确认时或者前一资产负债表日即期汇率不同而产生的汇兑差额，计入当期损益。

　　期末外币货币性项目调整步骤如下：(1)计算外币货币性项目外币余额;(2)用外币余额乘以资产负债表日即期汇率计算记账本位币余额;(3)上述记账本位币余额与原记账本位币余额的差额即为汇兑差额。

　　外币货币性项目

　　另外，结算外币货币性项目时，因汇率波动而形成的汇兑差额也应当记入当期损益。

　　教材【例20-10】沿用【例20-3】，20×7年3月31日，甲股份有限公司尚未向乙公司支付所欠工业原料款。当日即期汇率为1美元=7.55元人民币。应付乙公司货款按期末即期汇率折算为15 100 000元人民币(500×4 000×7.55)，与该货款原记账本位币之差100 000元人民币计入当期损益。有关会计分录如下：

　　借：应付账款——乙公司(美元)　　　　　 100 000

　　贷：财务费用——汇兑差额 　　　　　　　　　 100 000

　　教材【例20-11】沿用【例20-4】，20×7年4月30目，甲股份有限公司仍未收到乙公司发来的销售货款。当日的即期汇率为1美元=7.6元人民币。乙公司所欠销售货款按当日即期汇率折算为22 800 000元人民币(12 000×250×7.6)，与该货款原记账本位币之差额为150 000(22 950 000-22 800 000)元人民币。有关会计分录如下：

　　借：财务费用——汇兑差额　　　　　　　　　 150 000

　　贷：应收账款——乙公司(美元)　　　　　 　 150 000

　　假定20×7年5月20日收到上述货款，兑换成人民币后直接存入银行，当日银行的美元买入价为1美元=7.62元人民币，有关会计分录为：

　　借：银行存款——人民币 　　　 (12 000×250×7.62)22 860 000

　　贷：应收账款——美元 　　　　　　　 (12 000×250×7.6)22 800 000

　　财务费用——汇兑差额　　　　　　　　　　　　　　　　　 　 60 000

　　教材【例20-12】沿用【例20-7】，6个月后，乙股份有限公司按期以人民币向中国银行归还借入的1 500 000港币。归还借款时港币的卖出价为1港元=1.08元人民币。有关会计分录如下：

　　借：短期借款——港币 　　　　　 (1 500 000×1.10)1 650 000

　　贷：银行存款——人民币　　　　　　　　 (1 500 000×1.08)1 620 000

　　财务费用——汇兑差额 30 000

　　注：这道题目不严谨，假定归还短期借款上期期末的汇率仍为1港币=1.10元人民币会严谨一点。

　　【例题4·单选题】甲公司外币业务采用业务发生时的即期汇率进行折算，按月计算汇兑损益。5月20日对外销售产品发生应收账款500万欧元，当日的市场汇率为l欧元=10.30元人民币。5月31日的市场汇率为1欧元=10.28元人民币;6月1日的市场汇率为1欧元= 10.32元人民币;6月30日的市场汇率为1欧元=10.35元人民币。7月10日收到该应收账款，当日市场汇率为l欧元=10.34元人民币。该应收账款6月份应当确认的汇兑收益为( )万元人民币。(2007年考题)

　　A.-l0 B.15 C.25 D.35

　　【答案】D

　　【解析】该应收账款6月份应当确认的汇兑收益=500×(10.35-10.28)=35(万元人民币)。

　　2.非货币性项目

　　(1)以历史成本计量的外币非货币性项目，仍采用交易发生日的即期汇率折算，不改变其记账本位币金额。

　　非货币性项目，是指货币性项目以外的项目。例如，存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等。

　　(2)对于以成本与可变现净值孰低计量的存货，如果其可变现净值以外币确定，则在确定存货的期末价值时，应先将可变现净值折算为记账本位币，再与以记账本位币反映的存货成本进行比较。

　　教材【例20-13】P上市公司以人民币为记账本位币。20×7年11月2日，从英国W公司采购国内市场尚无的A商品10 000件，每件价格为1 000英镑，当日即期汇率为1英镑=15元人民币。20×7年12月31日，尚有1 000件A商品未销售出去，国内市场仍无A商品供应，A商品在国际市场的价格降至900英镑。12月31日的即期汇率是1英镑=15.5元人民币。假定不考虑增值税等相关税费。

　　本例中，由于存货在资产负债表日采用成本与可变现净值孰低计量，因此，在以外币购入存货并且该存货在资产负债表日确定的可变现净值以外币反映时，计提存货跌价准备时应当考虑汇率变动的影响。因此，该公司应作会计分录如下：

　　11月2日，购入A商品：

　　借：库存商品——A　　　　　 150 000 000

　　贷：银行存款——英镑 (10 000×1 000×15)150 000 000

　　12月31日，计提存货跌价准备：

　　借：资产减值损失 　　　　　　　　 1 050 000

　　贷：存货跌价准备　　　　　　　　　　 1 050 000

　　1 000×1 000×15-1 000×900×15.5=1 050 000(元人民币)

　　【例题5·单选题】甲公司以人民币为记账本位币。2010年11月20日以每台2 000美元的价格从美国某供货商手中购入国际最新型号H商品10台，并于当日支付了相应货款(假定甲公司有美元存款)。2010年12月31日，已售出H商品2台，国内市场仍无H商品供应，但H商品在国际市场价格已降至每台1 950美元。11月20日的即期汇率是1美元=7.8元人民币，12月31日的即期汇率是1美元=7.9元人民币。假定不考虑增值税等相关税费，甲公司2010年12月31日应计提的存货跌价准备为( )元人民币。

　　A.3 120 B.1 560 C.0 D.3 160

　　【答案】B

　　【解析】甲公司2010年12月31日应计提的存货跌价准备=2 000×8×7.8-1 950×8×7.9=1 560(元人民币)。

　　(3)对于以公允价值计量的外币非货币性项目，如交易性金融资产(股票、基金等)，采用公允价值确定日的即期汇率折算，折算后的记账本位币金额与原记账本位币金额的差额，作为公允价值变动处理。

　　教材【例20-14】国内甲公司的记账本位币为人民币。20×7年12月10日以每股1.5美元的价格购入乙公司B股10 000股作为交易性金融资产，当日汇率为1美元=7.6元人民币，款项已付。20×7年12月31日，由于市价变动，当月购入的乙公司B股的市价变为每股1美元，当日汇率为1美元=7.65元人民币。假定不考虑相关税费的影响。

　　20×7年12月10日，该公司应对上述交易应作以下处理：

　　借：交易性金融资产　　　　 114 000

　　贷：银行存款——美元 　　　　　(1.5×10 000×7.6)114 000

　　根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》，交易性金融资产以公允价值计量。由于该项交易性金融资产是以外币计价，在资产负债表日，不仅应考虑股票市价的变动，还应一并考虑美元与人民币之间汇率变动的影响，上述交易性金融资产在资产负债表日的人民币金额为76 500(即1×10 000×7.65)元，与原账面价值114 000元的差额为37 500元人民币，计入公允价值变动损益。相应的会计分录为：

　　借：公允价值变动损益　　　　　　　 37 500

　　贷：交易性金融资产　　　　　　　　　 37 500

　　37 500元人民币既包含甲公司所购乙公司B股股票公允价值变动的影响，又包含人民币与美元之间汇率变动的影响。

　　20×8年1月10日，甲公司将所购乙公司B股股票按当日市价每股1.2美元全部售出，所得价款为12 000美元，按当日汇率1美元=7.7元人民币折算为人民币金额为92 400元，与其原账面价值人民币金额76 500元的差额为15 900元人民币，对于汇率的变动和股票市价的变动不进行区分，均作为投资收益进行处理。因此，售出当日，甲公司应作会计分录如下：

　　借：银行存款——美元　　 　　　(1.2×10 000×7.7)92 400

　　贷：交易性金融资产　 　　　　　 (114 000-37 500)76 500

　　投资收益　 　　　　　　 　　　　　　　　　　　　15 900

　　还应加一笔分录：

　　借：投资收益 37 500

　　贷：公允价值变动损益 37 500

　　【例题6·单选题】国内甲公司的记账本位币为人民币。2011年12月5日以每股7港元的价格购入乙公司的H股10 000股作为交易性金融资产，当日汇率为1港元=1元人民币，款项已支付(假定甲公司有港币存款)。2011年12月31日，当月购入的乙公司H股的市价变为每股8港元，当日汇率为1港元=0.9元人民币。假定不考虑相关税费的影响。甲公司2011年12月31日应确认的公允价值变动损益为( )元人民币。

　　A.2 000 B.0 C.-1 000 D.1 000

　　【答案】A

　　【解析】甲公司2011年12月31日应确认的公允价值变动损益=10 000×8×0.9-10 000×7×1=2 000(元人民币)。

　　【例题7·多选题】对于企业发生的汇兑差额，下列说法中正确的有( )。

　　A.外币交易性金融资产发生的汇兑差额计入财务费用

　　B.外币专门借款发生的汇兑差额，应计入购建固定资产期间的财务费用

　　C.企业因外币交易业务所形成的应收应付款项发生的汇兑差额，应计入当期财务费用

　　D.企业的外币银行存款发生的汇兑差额，应计入当期财务费用

　　E.企业的外币兑换业务所发生的汇兑差额，应计入当期营业外支出

　　【答案】CD

　　【解析】外币交易性金融资产发生的汇兑差额计入公允价值变动损益;外币专门借款发生的汇兑差额，符合资本化条件的应计入相关资产成本;企业的外币兑换业务所发生的汇兑差额，应计入财务费用。

2017年10月注册会计师《会计》冲刺考点：外币交易的会计处理